La territorialidad de la fuente en el Impuesto sobre la Renta: delimitación normativa, jurisprudencial y administrativa en Costa Rica
La determinación de qué rentas están sujetas al Impuesto sobre las Utilidades en Costa Rica descansa sobre el principio de territorialidad de la fuente. Este principio, recogido expresamente en el artículo 1 de la Ley del Impuesto sobre la Renta (LIR, Ley N.º 7092), ha sido objeto de interpretación evolutiva por parte de la jurisprudencia y la administración tributaria, especialmente en lo que respecta a actividades internacionales ejecutadas por contribuyentes domiciliados en el país.
Fundamento legal: territorialidad como criterio objetivo
El artículo 1 de la Ley 7092 establece que están sujetas al impuesto las rentas provenientes de fuente costarricense, sin importar la nacionalidad o el domicilio de quienes intervengan. Este criterio se refuerza en el artículo 6, inciso ch), que excluye expresamente de la renta bruta:
“Las rentas generadas en virtud de contratos, convenios o negociaciones sobre bienes o capitales localizados en el exterior, aunque se hubieren celebrado y ejecutado total o parcialmente en el país”.
El Reglamento a la Ley (Decreto Ejecutivo N.º 43198-H), en sus artículos 2 y 3, define “fuente costarricense” como aquellos ingresos que provienen de bienes situados, capitales invertidos o servicios prestados en el país.
Interpretación judicial: el nexo económico como elemento determinante
La Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia, en su resolución 15-F-S1-2025, establece que la territorialidad de la renta no puede verse como un criterio puramente geográfico. El punto de conexión relevante es la fuente productora de riqueza: si la gestión, recursos, estructura organizativa o capital que generan el ingreso están en Costa Rica, la renta resultante se considera gravable en el país, incluso si el servicio o producto es entregado fuera.
Este razonamiento se retoma en la resolución 00015-2025 de la misma Sala, la cual subraya que el artículo 6 ch) de la LIR no puede ser invocado para excluir ingresos derivados de actividades comerciales internacionales cuando existe un nexo económico con la estructura local. Si la actividad comercial depende de la infraestructura costarricense (por ejemplo, oficinas, personal, capital local), entonces el ingreso generado se considera de fuente costarricense y está gravado, incluso si los bienes o servicios no circulan físicamente en el paísTCA-09659-2024 Territor….
Este criterio de «vinculación con la fuente» fue validado por la Sala Constitucional mediante el voto 2023-00355, al rechazar una acción de inconstitucionalidad que alegaba que esta interpretación violaba el principio de legalidad tributaria. El Tribunal Constitucional concluyó que la ley ya contempla esta posibilidad, y que no se está creando un tributo nuevo, sino aplicando correctamente los elementos normativos vigentes.
Criterio administrativo: servicios prestados desde el país, aunque consumidos fuera
La Dirección General de Tributación ha acogido esta línea interpretativa. En el oficio DGT-119-0038-2025, resolvió que los servicios de análisis científico subcontratados en Europa, pero coordinados, comercializados y facturados desde Costa Rica, constituyen rentas de fuente costarricense. Esto aplica incluso si el cliente final está en el extranjero y el laboratorio está fuera del país, pues el valor agregado principal proviene de la empresa ubicada en Costa Rica.
Aplicación a nivel local: impuesto de patente y rentas extraterritoriales
El Tribunal Contencioso Administrativo, en su resolución 05022-2025, validó el cobro del impuesto de patente sobre ingresos generados en el extranjero cuando estos derivan del uso de infraestructura radicada en el cantón correspondiente. Confirmó que si la fuente de la renta se encuentra en territorio nacional, los ingresos pueden ser sujetos a tributación municipal, incluso si son percibidos desde el extranjero.
La territorialidad de la renta en Costa Rica se ha alejado de una visión estrictamente geográfica. Hoy prevalece un enfoque de “vinculación económica” con el país, el cual se «confunde» con aspectos de renta mundial o de gravación directa a la entidad. Esto significa que, aunque el contrato, el cliente o el bien se sitúen fuera de Costa Rica, los ingresos generados a través de una empresa domiciliada y operativa en el país pueden estar sujetos al impuesto sobre las utilidades, en el tanto formen parte del producto final en el giro habitual del negocio costarricense.
Los contribuyentes costarricenses que operen internacionalmente deben prestar atención a la forma en que estructuran y ejecutan sus operaciones, pues el uso de infraestructura nacional puede generar obligaciones tributarias, incluso en relación con ingresos de origen extranjero.
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