Mediante el oficio MH-DGT-TEMPORAL-CONS-119-0066-2025, la Dirección General de Tributación fija una posición administrativa relevante respecto de la aplicación de Convenios para Evitar la Doble Imposición (CDI) por parte de empresas PYME que gozan de exención temporal del Impuesto sobre las Utilidades.
El caso analiza a una sociedad residente en Costa Rica, inscrita como PYME ante el Ministerio de Economía, Industria y Comercio, beneficiaria de la tarifa reducida del artículo 15 inciso b) de la Ley del Impuesto sobre la Renta, que solicita un Certificado de Residencia Fiscal para aplicar el Convenio entre Costa Rica y España. Ante la negativa administrativa, el contribuyente plantea la posibilidad de renunciar parcialmente a la exoneración, autoliquidando un porcentaje del impuesto, con el fin de cumplir el requisito de “sujeción a imposición”.
La DGT rechaza de forma expresa esta posibilidad y sustenta su posición en tres ejes centrales:
- Reserva de ley tributaria: El beneficio fiscal para PYMES es una decisión exclusiva del legislador. Al tratarse de una tarifa legalmente predeterminada (0%, 25% y 50% según el año), la Administración carece de potestad para autorizar esquemas de tributación voluntaria, parcial o discrecional distintos a los previstos en la ley.
- Residencia fiscal para efectos de CDI: Aunque el artículo 4 del CDI define la residencia con base en la “sujeción a imposición”, la DGT interpreta que, para efectos operativos y probatorios, dicha condición exige pago efectivo del impuesto, criterio que vincula directamente con la emisión del Certificado de Residencia Fiscal conforme a la resolución MH-DGT-RES-0003-2023.
- Prevención de la doble no imposición: La Administración adopta un enfoque explícito de protección de la base imponible, alineado con los estándares de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos, sosteniendo que los CDI no pueden utilizarse para generar escenarios en los que ninguna jurisdicción ejerza efectivamente su potestad tributaria.
En conclusión, la DGT reafirma que una PYME exenta no puede acceder a los beneficios de un CDI mientras no exista imposición efectiva, y que tampoco es jurídicamente viable una renuncia total o parcial al beneficio fiscal con fines de planificación internacional. Este criterio tiene implicaciones directas para estructuras de servicios transfronterizos, especialmente en sectores intensivos en exportación de servicios profesionales y digitales.
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